BFH Überblick: Alle am 21.6.2017 veröffentlichten Entscheidungen

Kompakt und aktuell: Jeden Donnerstag finden Sie auf Ihrem Steuerportal einen Überblick der am Vortag vom Bundesfinanzhof veröffentlichten Entscheidungen. Am folgenden Montag finden Sie hier Verlinkungen auf die Kurzkommentierungen zu den wichtigsten Entscheidungen. Entscheidungsdatum und Aktenzeichen sind mit den Volltexten auf der Homepage des Bundesfinanzhofs verlinkt. 

Thema

Entscheidung

Datum und Az.

Buchwertfortführung bei Sachwertabfindung

 

 

Eine gewinnneutrale Realteilung liegt in allen Fällen der Sachwertabfindung eines ausscheidenden Personengesellschafters vor, wenn er die erhaltenen Wirtschaftsgüter weiter als Betriebsvermögen verwendet (gegen BMF v. 20.12.2016, BStBl I 2017, 36).

Urteil v. 30.3.2017, IV R 11/15

Echte und unechte Realteilung

Die Grundsätze der Realteilung gelten sowohl für die Auflösung der Mitunternehmerschaft und Verteilung des Betriebsvermögens („echte Realteilung“) als auch für das Ausscheiden eines Mitunternehmers unter Mitnahme mitunternehmerischen Vermögens („unechte Realteilung“).

Urteil v. 16.3.2017, IV R 31/14

Zusatzbeiträge zur Handwerkskammer

Für Kammerbeiträge eines künftigen Beitragsjahrs, die sich nach der Höhe des in einem vergangenen Steuerjahr erzielten Gewinns bemessen, kann keine Rückstellung gebildet werden.

Urteil v. 5.4.2017, X R 30/15

Steuerschuld aufgrund Rechnungserteilung

 

 

Verweist eine Gutschrift auf einen Vertrag, aus dem sich die Person des Leistenden ergibt, kann diese Bezugnahme der Annahme eines unberechtigten Steuerausweises aufgrund einer unzutreffenden Bezeichnung des Leistenden entgegenstehen.

Urteil v. 16.3.2015, V R 27/16

Gewerblichkeit der Einkünfte im Bereich klinischer Studien

 

Eine auf die Planung, Durchführung und Evaluation klinischer Studien ausgerichtete Tätigkeit einer Fachkrankenschwester ist der eines Krankengymnasten bzw. Physiotherapeuten nicht ähnlich.

Urteil v. 25.4.2017, VIII R 24/14

Keine Zusammenveranlagung für die Partner einer nichtehelichen verschiedengeschlechtlichen Lebensgemeinschaft

 

 

§ 2 Abs. 8 EStG findet auf verschiedengeschlechtliche Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft keine Anwendung.

Beschluss v. 26.4.2017, III B 100/16

Abgrenzung gewerbesteuerrechtlich unbeachtlicher Vorbereitungshandlungen vom Beginn einer werbenden Tätigkeit

 

Handlungen, die keine bloßen Vorbereitungshandlungen eines späteren Schiffsbetriebs darstellen, sind keine Hilfsgeschäfte i. S. des § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG.

Urteil v. 13.4.2017, IV R 49/15

Gewinnermittlung nach der Tonnage, Zinseinnahmen in der Investitionsphase

Kapitalanlagen stellen jedenfalls in der Investitionsphase eines Schiffsbetriebs keine Hilfsgeschäfte dar, die unmittelbar mit dem Einsatz oder der Vercharterung des (ersten) Schiffs zusammenhängen

Urteil v. 13.4.2017, IV R 14/14

Alle am 14.6.2017 veröffentlichten Entscheidungen des BFH mit Kurzkommentierungen

Was sind Leistungen zur Basisversorgung?

Als Sonderausgaben abziehbar sind nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 Buchst. a EStG die Beiträge zu den:          

Hinweis: Welche berufsständischen Versorgungseinrichtungen hierunter fallen, hat das BMF zuletzt mit Schreiben vom 8.7.2014 (BStBl 2014 I S. 1098) dargelegt.

Das BMF weist in seinem neuen Schreiben vom 24.5.2017 darauf hin, dass unter § 10 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 Buchst. a EStG die Beiträge an die Deutsche Rentenversicherung Bund, die Deutsche Rentenversicherung Knappschaft-Bahn-See und die Deutsche Rentenversicherung Regionalträger fallen. Auch Beiträge an ausländische gesetzliche Rentenversicherungsträger werden hier erfasst. Erheben die ausländischen Träger einen einheitlichen Beitrag für alle Zweige der Sozialversicherung (sog. Globalbeitrag), muss dieser aufgeteilt werden (Details siehe Rz. 205 des BMF-Schreibens).

Künstler und Publizisten 

Selbstständige Künstler und Publizisten, die versicherungspflichtig sind (nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz), zahlen die Hälfte des Gesamtbeitrags an die Künstlersozialkasse –  dieser Anteil ist als Beitrag zur gesetzlichen Rentenversicherung nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG abziehbar. Der übrige Beitrag wird regelmäßig von der Künstlersozialkasse aufgebracht und kann nicht auf diesem Wege abgezogen werden.

Beiträge zum Aufbau privater Basisrenten können im Wege des § 10 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 Buchst. b EStG als Sonderausgaben abgezogen werden. Erfasst werden Basisrenten, denen entweder ein Vertrag

zugrunde liegt.

Das BMF weist darauf hin, dass nur eigene Beiträge des Versicherten abgezogen werden können – der Sonderausgabenabzug setzt also Personenidentität zwischen dem Beitragszahler, der versicherten Person und dem Leistungsempfänger voraus. Eine Ausnahme gilt jedoch für eine Hinterbliebenenabsicherung, die ergänzend zur Basisrente-Alter besteht – insoweit ist ein abweichender Leistungsempfänger erlaubt.

Hinweis: Bei Ehegatten und eingetragenen Lebenspartnern, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, kommt es nicht darauf an, welcher Partner die Sonderausgaben geleistet hat (R 10.1 EStR).

Der Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 Buchst. b EStG ist auch für Beiträge an Pensionsfonds, Pensionskassen und Direktversicherungen eröffnet, die im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung erbracht werden, sofern es sich um Beiträge zu einem zertifizierten Vertrag handelt.

Ein Sonderausgabenabzug nach dieser Vorschrift scheidet bei Vorsorgeverträgen aus, die eines der folgenden Merkmale beinhalten: Kapitalwahlrecht, Anspruch auf (Teil-)Auszahlung nach Eintritt des Versorgungsfalls, Zahlung eines Sterbegeldes, Abfindung einer Rente, sowie Abfindungsansprüche und Beitragsrückerstattungen im Fall einer Vertragskündigung (ausgenommen sind jedoch gesetzliche Abfindungsansprüche und die Abfindung von Kleinbetragsrenten).

Damit ein Vorsorgevertrag zum Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 Buchst. b EStG berechtigt, müssen folgende Voraussetzungen erfüllt sein:

Eine Untergruppe der privaten Basisrenten bildet die eigene kapitalgedeckte Altersversorgung (i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 Buchst. b Doppelbuchst. aa EStG). Beiträge zu dieser „Basisrente-Alter“ können nur als Sonderausgaben berücksichtigt werden, wenn

Bei der „Basisrente-Alter“ dürfen ergänzend auch der Eintritt der Berufsunfähigkeit, der verminderten Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebene abgesichert werden, sofern die Zahlung einer Rente vorgesehen ist. Diese „Erweiterung“ ist für den Sonderausgabenabzug der Beiträge jedoch nur dann unschädlich, wenn weiterhin mehr als 50 Prozent der Beiträge auf die eigene Altersversorgung des Steuerpflichtigen entfallen.

Hinweis: Das BMF-Schreiben enthält weitere umfassende Aussagen zur ergänzenden Absicherung von Berufsunfähigkeit, verminderter Erwerbsfähigkeit und Hinterbliebenenabsicherung, die hier jedoch nicht weiter dargestellt werden (siehe Rz. 39 bis 44 des Schreibens).

Eine zweite Untergruppe der privaten Basisrenten bildet die Absicherung gegen Berufsunfähigkeit und verminderter Erwerbsfähigkeit (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 S. 1 Buchst. b Doppelbuchst. bb EStG)- die sogenannte „Basisrente-Erwerbsminderung“.

Beiträge zu dieser Vorsorgeform können nur als Sonderausgaben abgezogen werden, wenn der Vertrag nach § 5a AltZertG zertifiziert ist. Er muss zwingend eine Absicherung gegen den Eintritt der (teilweisen oder vollen) Erwerbsminderung vorsehen.

Hinweis: Eine Erwerbsminderung in diesem Sinne liegt vor, wenn der Versicherungsnehmer voraussichtlich mindestens zwölf Monate aufgrund von Krankheit, Verletzung oder Behinderung nicht in der Lage ist, unter den üblichen Bedingungen des allgemeinen Arbeitsmarktes voll erwerbstätig zu sein. Eine teilweise Erwerbstätigkeit liegt vor, wenn er nicht imstande ist, mindestens sechs Stunden täglich zu arbeiten. Eine volle Erwerbsminderung ist anzunehmen, wenn er hierzu nicht mindestens drei Stunden täglich in der Lage ist.

Ein Vertrag zur „Basisrente-Erwerbsminderung“ darf – neben der Absicherung gegen den Eintritt der verminderten Erwerbsfähigkeit – ergänzend eine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit enthalten. Er muss eine lebenslange gleichbleibende oder steigende Leibrente vorsehen, wenn der Versicherungsfall im versicherten Zeitraum – spätestens bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres – eintritt. 

Für die Absicherung gegen den Eintritt verminderter Erwerbsfähigkeit müssen folgende Regelungen (§ 2 Abs. 1a AltZertG) im Vertrag vorgesehen sein:

Leistungsumfang: Sofern der Vertrag sowohl die Absicherung der vollen als auch teilweisen Erwerbsminderung vorsieht, muss der Anbieter bei Eintritt der teilweisen Erwerbsminderung mindestens die Hälfte der versicherten Leistung gewähren.

Das BMF weist darauf hin, dass der Sonderausgabenabzug für Altersvorsorgeaufwendungen durch steuerfreie Beitragszuschüsse und -rückerstattungen gemindert wird. Auch Rückzahlungen, die aufgrund von zu Unrecht geleisteten Beiträgen erfolgen (z.B. infolge einer rückwirkenden Vertragsänderung), mindern im Jahr des Zuflusses die geleisteten Beiträge.

BMF, Schreiben v. 24.5.2017, IV C 3 – S 2221/16/10001 :004

FG Münster: Sind die Einkünfte aus britischen Private Equity Fonds steuerpflichtig?

Die Kläger waren im Inland unbeschränkt steuerpflichtig und an einem britischen Fonds beteiligt. Die Rechtsform des Fonds war mit einer inländischen Kommanditgesellschaft vergleichbar, entsprechend entsprach die Stellung der Kläger derjenigen von Kommanditisten. 

Die Kläger vertraten die Auffassung, die Einkünfte seien gewerblich und deshalb nach dem DBA steuerfrei. Das Finanzamt behandelte jedoch die Beteiligung als Einkünfte aus Kapitalvermögen. Das Finanzgericht gab den Klägern recht. 

FG Münster, Urteile v. 28.4.2017, 10 K 106/13 F und 10 K 3435/13 F, veröffentlicht am 16.6.2017

Bayerisches LfSt: Online-Rechner zur Ermittlung der zumutbaren Belastung

Der Rechner berücksichtigt bereits die aktuelle BFH-Rechtsprechung (vgl. Urteil v. 19.1.2017, VI R 75/14, Kommentierung), wie das LfSt am 19.6.2017 mitteilt. Beim Berechnungsergebnis wird auch die Differenz zwischen neuer und früherer Rechtsauffassung dargestellt.

Hinweis: Den Rechner finden Sie hier. 

Mit dem aktuellen Urteil hatte der BFH bestimmt, dass nur noch der Teil des Gesamtbetrags der Einkünfte, der den im Gesetz genannten Stufengrenzbetrag übersteigt, mit dem jeweils höheren Prozentsatz belastet wird .Bislang gingen Finanzverwaltung und Rechtsprechung davon aus, dass sich die Höhe der zumutbaren Belastung einheitlich nach dem höheren Prozentsatz richtet, sobald der Gesamtbetrag der Einkünfte eine der Stufengrenzen überschreitet. Danach war der höhere Prozentsatz auf den Gesamtbetrag aller Einkünfte anzuwenden.

DStV: Neuerungen bei der elektronischen Übermittlung von Steuererklärungen

Im Rahmen von ELSTER können Steuererklärungen entweder

elektronisch an das Finanzamt übermittelt werden.

Bei der komprimierten Steuererklärung wird zusätzlich zum elektronischen Datensatz ein vom Steuerpflichtigen unterzeichnetes Papierformular eingereicht. Dieses Verfahren ist für die Finanzverwaltung aufwendiger und soll daher langfristig abgeschafft werden.

Für die komprimierten Unternehmenssteuererklärungen (z. B. Umsatz- oder Gewerbesteuererklärung) ist bereits ab 1.1.2018 Schluss. Die Erklärungen für den VZ 2017 dürfen nur noch authentifiziert versandt werden.

Bei den Einkommensteuererklärungen geht die Finanzverwaltung schrittweise vor. Zum 1.1.2018 entfällt die komprimierte Steuererklärung nur für Steuerpflichtige, die steuerlich beraten werden. Eine Abgabe in Papierform ist dagegen weiterhin möglich, sofern keine Gewinneinkünfte vorliegen.

Unberatene Steuerpflichtige können ihre Steuererklärung weiterhin in komprimierter Form oder – wenn sie keine Gewinneinkünfte erzielen – in Papierform einreichen.

Sowohl für die komprimierte als auch für die authentifizierte Übermittlung kann bislang über die Schnittstelle ERiC ein PDF-Ausdruck erzeugt werden, der den elektronisch übermittelten Datensatz in überschaubarer Form abbildet. Die Finanzverwaltung wollte diese Möglichkeit ab 2018 abschaffen. Der DStV hat sich jedoch erfolgreich dafür eingesetzt, dass sie erhalten bleibt. Der Ausdruck kann nämlich – neben der Dokumentation für die eigenen Kanzleiunterlagen – auch dazu dienen, dem Mandanten die zu übermittelnden Daten in leicht nachprüfbarer Form zur Zustimmung zur Verfügung zu stellen (vgl. § 87d Abs. 3 Satz 1 AO). Dementsprechend soll das Layout des Ausdrucks zum 1.1.2018 für die Veranlagungszeiträume ab 2017 angepasst werden. Statt „nicht für das Finanzamt“ könnte dann „Freizeichnungsdokument“ auf dem Ausdruck stehen.

BFH Pressemitteilung: Buchwertfortführung bei Ausscheiden aus Personengesellschaft

Wie der BFH entschieden hat, liegt eine sog. gewinnneutrale Realteilung in allen Fällen der Sachwertabfindung eines ausscheidenden Gesellschafters vor, wenn er die erhaltenen Wirtschaftsgüter weiter als Betriebsvermögen verwendet. So wird eine Buchwertfortführung auch dann ermöglicht, wenn der ausscheidende Gesellschafter lediglich Einzelwirtschaftsgüter ohne sog. Teilbetriebseigenschaft erhält. Damit wendet sich der BFH ausdrücklich gegen die Auffassung der Finanzverwaltung (BFH, Schreiben v. 20.12.2016, BStBl I 2017, 36; Haufe Index 10158458), die eine Gewinnneutralität nur dann gewähren will, wenn der ausscheidende Gesellschafter einen Teilbetrieb oder einen Mitunternehmeranteil erhält.

Der Auflösung der Gesellschaft mit anschließender Verteilung der Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens unter den Gesellschaftern wird damit das Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer fortbestehenden Gesellschaft gleichgestellt. Den ersten Fall bezeichnet der BFH als „echte Realteilung“, beim Ausscheiden aus der fortbestehenden Gesellschaft gegen Abfindung mit Gesellschaftsvermögen handelt es sich um eine „unechte Realteilung“.

Im ersten Urteilsfall (BFH Az. IV R 11/15) hatte ein Gesellschafter seinen Anteil an einer KG zunächst in eine neu gegründete Ein-Mann-GmbH & Co. KG eingebracht, die dann sogleich unter demselben Datum aus der KG ausschied. Zur Abfindung erhielt die ausscheidende neue Gesellschaft alle Wirtschaftsgüter eines nicht als Teilbetrieb organisierten Geschäftsbereichs der KG, den sie anschließend fortführte.

Der BFH hielt diesen Vorgang für eine gewinnneutrale unechte Realteilung und bestätigte damit im Ergebnis das erstinstanzliche Urteil des Finanzgerichts (FG). Die Finanzverwaltung, die im entschiedenen Fall unter Einbeziehung einer kurz zuvor vorgenommenen Übertragung vom Gesellschafter auf die Gesellschaft ein gewinnrealisierendes Tauschgeschäft angenommen hatte, ist bislang mit der Anwendung von Realteilungsgrundsätzen auf Fälle des Ausscheidens gegen Abfindung mit einzelnen Wirtschaftsgütern nicht einverstanden. Negative Auswirkungen kann die Handhabung der Finanzverwaltung insbesondere dann haben, wenn der ausscheidende Gesellschafter mit den erhaltenen Wirtschaftsgütern verbundene Schulden oder sonstige Verpflichtungen übernimmt.

Der zweite Urteilsfall (Az. des BFH IV R 31/14) betraf einen Fall, in dem eine von Vater und Sohn betriebene GmbH & Co. KG aufgelöst worden war. Von den Wirtschaftsgütern des Gesellschaftsvermögens erhielt der Vater nur einen geringen Teil, während der Sohn mit dem wesentlichen Teil des ehemaligen Gesellschaftsvermögens weiter alleine betrieblich tätig blieb. Das Finanzamt hatte eine gewinnneutrale Realteilung abgelehnt, weil die betriebliche Tätigkeit fortgesetzt worden sei. Der BFH stützte sich demgegenüber ebenso wie zuvor das FG darauf, dass die Tätigkeit der Gesellschaft infolge ihrer Auflösung und Vollbeendigung eingestellt worden sei. Es habe deshalb eine echte gewinnneutrale Realteilung stattgefunden.

BFH, Urteile v. 30.3.2017, IV R 11/15 und v. 16.3.2017, IV R 31/14; veröffentlicht am 21.6.2017

 

BFH Pressemitteilung: Keine Rückstellung für künftige Zusatzbeiträge zur Handwerkskammer

Wie der BFH aktuell entschieden hat, gilt dies auch dann, wenn diese in der Vergangenheit jeweils nach dem Gewerbeertrag bereits abgelaufener Wirtschaftsjahre berechnet worden sind und eine überwiegende Wahrscheinlichkeit dafür besteht, dass die Zusatzbeiträge auch künftig in der geltend gemachten Höhe entstehen und er hierfür in Anspruch genommen werden wird.

Im Streitfall war der Kläger Mitglied einer Handwerkskammer, einer Körperschaft des öffentlichen Rechts, die nach ihrer Beitragsordnung einen Grund- und einen Zusatzbeitrag erhebt. Bemessungsgrundlage des Zusatzbeitrags war in der Vergangenheit jeweils der Gewerbeertrag des drei Jahre vor dem Beitragsjahr liegenden Steuerjahres. In der Bilanz zum 31.12.2009 passivierte der Kläger seine zu erwartenden Zusatzbeiträge für die Jahre 2010, 2011 und 2012 aufgrund seiner Gewerbeerträge der Jahre 2007, 2008 und 2009 unter „sonstige Rückstellungen“. Nach einer Betriebsprüfung erkannte das Finanzamt (FA) die Rückstellung nicht an. Die Zusatzbeiträge seien erst im jeweiligen Beitragsjahr wirtschaftlich verursacht.

Anders als das Finanzgericht gab der BFH dem FA Recht. Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten setzen entweder das Bestehen einer ihrer Höhe nach ungewissen Verbindlichkeit oder die hinreichende oder überwiegende Wahrscheinlichkeit des Entstehens einer Verbindlichkeit dem Grunde nach voraus. Der Steuerpflichtige muss ernsthaft mit seiner Inanspruchnahme rechnen. Besteht die Verbindlichkeit rechtlich noch nicht, ist ein wirtschaftlicher Bezug zum Zeitraum vor dem jeweiligen Bilanzstichtag erforderlich.

Rückstellungen für Verpflichtungen aus öffentlichem Recht können nur dann gebildet werden, wenn die Verpflichtung bereits konkretisiert, d.h. inhaltlich hinreichend bestimmt, in zeitlicher Nähe zum Bilanzstichtag zu erfüllen sowie sanktionsbewehrt sind (ständige Rechtsprechung; vgl. z.B. Urteil v. 9.11.2016, I R 43/15, BStBl II 2017, 379; Haufe Index 10452117). Der rechtliche und wirtschaftliche Bezugspunkt der Verpflichtung muss in der Vergangenheit liegen; die Verbindlichkeit muss nicht nur an Vergangenes anknüpfen, sondern auch Vergangenes abgelten.

Im Streitfall dürfe keine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten gebildet werden. Zum Bilanzstichtag 2009 seien die Beitragspflichten des Klägers für die Jahre 2010, 2011 und 2012 rechtlich noch nicht entstanden. Weder seien sie durch Verwaltungsakt festgesetzt worden noch seien die Merkmale des gesetzlichen Tatbestands erfüllt. Die Beitragspflicht sei zudem zwingend an die Kammerzugehörigkeit im Beitragsjahr geknüpft. Gebe der Kläger seinen Handwerksbetrieb auf, entfalle diese und er schulde weder den Grund- noch den Zusatzbeitrag.

BFH, Urteil v. 5.4.2017, X R 30/15, veröffentlicht am 21.6.2017

FG Münster: Abfindung kann bei einvernehmlicher Auflösung des Arbeitsvertrags steuerbegünstigt sein

In dem Urteilsfall wurde das Arbeitsverhältnis des Klägers einvernehmlich durch Auflösung des Arbeitsvertrags vorzeitig beendet. Der Kläger erhielt eine Abfindung (Mehr zu dem Thema in Ihrem Produkt Haufe Index 519841). Das Finanzamt vertrat die Auffassung, dass hier eine ermäßigte Besteuerung der Abfindung nicht in Betracht komme. Dem widersprach das FG Münster. 

Die wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassene Revision ist am BFH unter dem Aktenzeichen IX R 16/17 anhängig. 

FG Münster, Urteil v. 17.3.2017, 1 K 3037/14, veröffentlicht am 16.6.2017

Krankenversicherung: Wann die Rückkehr in die GKV möglich ist

Krankenversicherungsfrei sind Arbeitnehmer, deren regelmäßiges Jahresarbeitsentgelt die Jahresarbeitsentgeltgrenze überschreitet (allgemeine JAEG 2017: 57.600 EUR). Sie können wählen, ob sie eine bisher bestehende gesetzliche Krankenversicherung freiwillig fortsetzen oder zu einer privaten Krankenversicherung (PKV) wechseln. Aber wann ist nach dem Wechsel in die private Krankenversicherung wieder eine Rückkehr in die gesetzliche Krankenversicherung (GKV) möglich?

Hat sich der krankenversicherungsfreie Arbeitnehmer für eine PKV entschieden, ist eine Rückkehr in die GKV nur bei Wiedereintritt von Versicherungspflicht möglich. Dies ist der Fall, wenn

Die Versicherungspflicht tritt in diesen Fällen jeweils mit dem Zeitpunkt des Unterschreitens der Jahresarbeitsentgeltgrenze ein:

Eine aktuelle Übersicht der Sozialversicherungswerte 2017 (inklusive der Werte zur Jahresarbeitsentgeltgrenze) können Sie hier kostenlos herunterladen.

Die Versicherungsfreiheit endet grundsätzlich auch bei einer nur vorübergehenden Minderung des Arbeitsentgelts. Mit Beginn der Minderung des laufenden Arbeitsentgelts ist eine Neuberechnung des regelmäßigen Jahresarbeitsentgelts erforderlich. Dabei bleibt eine bereits absehbare Rückkehr zu den Verhältnissen vor der Entgeltminderung zunächst unberücksichtigt.

Nach der Rückkehr zu den ursprünglichen Einkommensverhältnissen ist erneut eine versicherungsrechtliche Beurteilung vorzunehmen. Ergibt diese Beurteilung wieder ein Überschreiten der Jahresarbeitsentgeltgrenze, endet die Versicherungspflicht jedoch nicht sofort, sondern frühestens mit Ablauf des Kalenderjahres. Dabei muss auch die vom Beginn des nächsten Kalenderjahres an geltende Jahresarbeitsentgeltgrenze überschritten werden.

Ein bei vorliegender Versicherungsfreiheit nur vorübergehendes Unterschreiten der Jahresarbeitsentgeltgrenze, das ohne Auswirkungen auf den Versicherungsstatus bleibt, ist auf folgende Sachverhalte beschränkt:

In diesen Fällen bleibt der Versicherungsstatus für die Dauer des jeweiligen Tatbestandes unverändert.

Die für die versicherungsrechtliche Beurteilung erforderliche Ermittlung des regelmäßigen Jahresarbeitsentgelts erfolgt durch eine vorausschauende Berechnung. Diese bleibt für die Vergangenheit auch maßgebend, wenn sich zu einem späteren Zeitpunkt erneut Änderungen ergeben. Variable Arbeitsentgeltbestandteile, deren Höhe an die Leistung des Arbeitnehmers geknüpft ist, bleiben dabei unberücksichtigt.

Beispiel: Der 40-jährige krankenversicherungsfreie Arbeitnehmer ist privat krankenversichert. Er vereinbart mit seinem Arbeitgeber ab 1. Juni 2017 eine befristete Arbeitszeitreduzierung bis zum 31. Juli 2017 wegen einer familiären Pflegesituation. Dadurch verringert sich das monatliche Arbeitsentgelt von 5.000 Euro auf 3.000 Euro.

Beurteilung: Ab 1. Juni 2017 ist eine Neuberechnung des regelmäßigen Jahresarbeitsentgelts erforderlich. Da die Jahresarbeitsentgeltgrenze nicht mehr überschritten wird, tritt zum 1. Juni 2017 Krankenversicherungspflicht ein. Die neuerliche Veränderung zum 1. August 2017 wirkt sich nur für die Zukunft aus. Sie führt zur neuerlichen Versicherungsfreiheit ab 1. Januar 2018. Der Arbeitnehmer kann dann in der GKV verbleiben.

Ist der Arbeitnehmer zum Zeitpunkt des Eintritts der Versicherungspflicht bereits 55 Jahre alt, gelten besondere Regelungen. Eine Rückkehr in die GKV ist ausgeschlossen, wenn folgende Kriterien erfüllt sind:

Beispiel: Ein Arbeitnehmer, geboren am 12. März 1962, ist seit über 20 Jahren beim Arbeitgeber A beschäftigt. Seit dem 1. Januar 2011 ist er als höherverdienender Arbeitnehmer krankenversicherungsfrei und privat krankenversichert. Vom 1. April 2017 an verringert er seine wöchentliche Arbeitszeit von 40 auf 25 Stunden. Sein monatliches Arbeitsentgelt beträgt von diesem Zeitpunkt an 3.000 Euro monatlich.

Beurteilung: Durch die Minderung des Arbeitsentgelts ab 1. April 2017 würde grundsätzlich Krankenversicherungspflicht eintreten. Zu diesem Zeitpunkt ist der Arbeitnehmer bereits 55 Jahre alt. Außerdem bestand in den vergangenen fünf Jahren zuvor (1. April 2012 – 31. März 2017) keine Versicherung in der GKV. In dieser Zeit war der Arbeitnehmer als höherverdienender Arbeitnehmer durchgehend krankenversicherungsfrei.
Da alle Kriterien für den Ausschluss der Versicherungspflicht am 1. April 2017 erfüllt sind, verbleibt der Arbeitnehmer auch nach der Entgeltreduzierung in der PKV. Bei einer Arbeitszeitreduzierung bereits ab 1. März 2017, wäre der Arbeitnehmer wieder in die GKV zurückgekehrt. Zu diesem Zeitpunkt hatte er das 55. Lebensjahr noch nicht vollendet. Versicherungspflicht ab 1. April 2017 wäre auch eingetreten, wenn ein Wechsel aus der GKV zur PKV erst ab einem Zeitpunkt nach dem 1. April 2012 erfolgt wäre. Dann hätte in den vergangenen fünf Jahren zuvor noch ein gesetzlicher Krankenversicherungsschutz bestanden.

Praxis-Tipp: Kinderfreibeträge zu gering und deshalb verfassungswidrig?

Nach der Rechtsprechung des BVerfG muss bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens ein Betrag in Höhe des Existenzminimums steuerfrei bleiben. Auf den Teil des Einkommens, den man bei Bedürftigkeit als Sozialleistung erhalten würde, darf keine Einkommensteuer erhoben werden.

Das FG Niedersachsen ist zur Überzeugung gelangt, dass der Gesetzgeber die Höhe der Kinderfreibeträge in verfassungswidriger Weise zu niedrig festgelegt hat (Beschluss v. 2.12.2016, 7 K 83/16, Haufe Index 10582350). Das FG hält die Regelung in § 32 Abs. 6 Satz 1 bis 3 EStG, nach der bei der Veranlagung zur Einkommensteuer für das Jahr 2014 für jedes zu berücksichtigende Kind der Steuerpflichtigen ein Freibetrag von 2.184 EUR für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1.320 EUR für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen werden – diese Beträge verdoppeln sich u. a. bei zusammen veranlagten Ehegatten oder bei einer verwitweten Steuerpflichtigen – für verfassungswidrig.

Das FG ist davon überzeugt, dass die in § 32 Abs. 6 Satz 1 bis 3 EStG bestimmte Höhe des Freibetrags für das sächliche Existenzminimum (Kinderfreibetrag) gegen das aus Art. 1 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 20 Abs. 1, Art. 3 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 und 2 GG abzuleitende Gebot der steuerlichen Verschonung des Existenzminimums der Steuerpflichtigen und ihrer unterhaltsberechtigten Familie und gegen das Gleichbehandlungsgebot verstößt. Dem Freibetrag liegt ein nach Lebensaltern gewichteter Durchschnittsbetrag der sozialrechtlichen Regelsätze für Kinder von der Geburt bis zur Vollendung des 18. Lebensjahres zugrunde. Dieser deckt in einer Vielzahl von Fällen den entsprechenden Bedarf dieser Kinder nicht ab.

Stellt man die Nichtberücksichtigung des höheren Bedarfs aller Kinder ab Vollendung des 6. Lebensjahrs im einheitlichen Kinderfreibetrag dessen Zweck gemäß § 31 EStG – steuerliche Freistellung des Existenzminimums eines Kindes – gegenüber, ergibt sich kein zulässiger Rechtfertigungsgrund für die Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 Abs. 1 GG. Eine Typisierung zur Vereinfachung der Gesetzesanwendung im Massenverfahren stellt keinen Rechtfertigungsgrund dar, weil ein unter dem sozialrechtlichen Existenzminimum liegendes Existenzminimum nicht besteuert werden darf.

Die fehlende Altersstaffelung führt dazu, dass der Kinderfreibetrag je nach Alter der Kinder im Jahr 2014 um folgende Beträge zu niedrig ist:

Alter des Kindes

Kinderfreibetrag zu niedrig

6 bis 14 Jahre

24 EUR

14 bis 18 Jahre

444 EUR

ab 18 Jahren

1.584 EUR

Bisher ergehen Steuerbescheide nur wegen des – um 72 EUR zu niedrigen – Kinderfreibetrags nach § 165 Abs. 1 AO vorläufig (BMF, Schreiben vom 11.04.2016, Az. IV A 3 – S 0338/07/10010, Haufe Index 9231325). Das BMF erwähnt in seinem Schreiben aber nicht, dass sich die Vorläufigkeit auch auf die Streitfrage bezieht, ob der Kinderfreibetrag generell zu niedrig ist, weil er sich unabhängig vom Alter des Kindes am Regelbedarf für Kinder bis unter 6 Jahren orientiert.

Die von dem FG Niedersachsen mit guter Begründung geforderten deutlich höheren Freibeträge für über 18 Jahre alte Kinder würde bei Steuerpflichtigen mit höheren Einkommen im Rahmen der nach § 31 EStG vorzunehmenden Günstigerprüfung bei gleich bleibendem Kindergeld zu einer nicht unwesentlichen Verminderung der Einkommensteuer führen. 

Die Entscheidung hat Bedeutung für alle Eltern, die für Kinder Anspruch auf Kindergeld oder -freibetrag haben. Eine Erhöhung der Kinderfreibeträge wirkt sich steuerlich nicht nur bei solchen Steuerpflichtigen aus, für die der Kinderfreibetrag günstiger ist als das Kindergeld, sondern würde alle Eltern betreffen, weil die Kinderfreibeträge immer bei der Festsetzung der Kirchensteuer und des Solidaritätszuschlages berücksichtigt werden. Höhere Kinderfreibeträge führen daher in jedem Fall zu einer Verminderung der Kirchensteuer und des Solidaritätszuschlags.

Lehnt das FA das Ruhen des Einspruchsverfahrens nach § 363 Abs. 2 AO unter Hinweis auf den im Steuerbescheid bezüglich der Höhe der Höhe der kindbezogenen Freibeträge nach § 32 Abs. 6 Sätze 1 und 2 EStG enthaltenen Vorläufigkeitsvermerk ab, sollte dem entgegengehalten werden, dass der Vorläufigkeitsvermerk sich nicht auf die nach Auffassung des FG Niedersachsen fehlende Altersstaffelung der Kinderfreibeträge erstreckt. Sollte das FA trotzdem die Auffassung vertreten, dass die Voraussetzungen für eine „Zwangsruhe“  nach § 363 Abs. 2 AO nicht vorliegen kann   versucht werden ein Ruhen des Verfahrens aus „Zweckmäßigkeitsgründen“ nach § 363 Abs. 1 AO zu  erreichen. Sollte das FA dem nicht zustimmen und den Einspruch wegen fehlendem Rechtsschutzinteresse als unzulässig verwerfen, kann die Rechtswidrigkeit der Ablehnung nach § 363 Abs. 3 AO nur durch Klage gegen die Einspruchsentscheidung geltend gemacht werden. Da die FÄ in der Regel zusätzlichen FG Verfahren vermeiden wollen, sind die Aussichten auf die Zustimmung zum Ruhen aus „Zweckmäßigkeitsgründen“ nicht schlecht.